a)     Dolaysız işçilik maliyetlerinin safhalara veya siparişlere yüklenmesi

 

Dolaylı işçili maliyetleri maliyet yerleri arasında dağıtılırken, direkt işçiliğin de doğrudan doğruya safhalara veya siparişlere yüklenmesi gerekir.

 

Safha maliyeti sistemi uygulanan bir işletmede, belirli bir imalat safhasında sürekli olarak çalışan üretici işçilerin ücretleri safhaya doğrudan yüklenebilir. Safhalardaki işçi sayısının fazla olması durumunda her safha için ayrı olarak düzenlenebilecek ücret bordroları bu dağıtımı kolaylaştırır.

 

Örnek:

 

Bir sanayi işletmesinde aylık dolaysız işçilik toplamının 2.920.000 TL olduğunu ve bunun mevcut 3 safha arasında şöyle dağıldığını varsayalım.

 

         I. safha dolaysız işçiliği                              770.000  TL

         II.      “        “        “                                    900.000

         III.     “        “        “                                    1.250.000

 

Bu durumda dağıtımla ilgili yevmiye maddesi şu şekli alır:

 

I. safha imalat hesabı                                          770.000

         II.      “        “        “                                              900.000

         III.     “        “        “                                              1.250.000

                   İşçili maliyetleri hesabı                                       2.920.000

 

Sipariş maliyeti uygulanan bir sistemde ise, günlük işçilik fişlerinin muhasebede önce sipariş numarasına göre sınırlandırılması gerekir. Bu sınıflama sonucunda, her siparişe düşen direkt işçilik tutarları saptanır ve siparişler için tutulan bir döküm cetveline işlenir. Belirli dönemler sonunda (hafta veya ay) bu döküm tablosunda sipariş için toplanan dolaysız işçilik tutarları ilgili imalat hesaplarına devredilir.

 

Yukarıdaki ücret tahakkuku konusunda olduğu gibi, işçilik maliyetlerinin dağıtımı konusunda da muhasebede kullanılmakta olan teknik araçların büyük önemi vardır. Örneğin, ücret bordrolarının hazırlanmasında kullanılabilecek klasik muhasebe makinelerinde dolaylı işçiliğin maliyet yerleri arasında dağıtımı nispeten kolaylıkla yapılabilir. Hatta, belirli bazı katsayılar kullanmak yoluyla, belirli bir safhadaki toplu işçilik maliyetlerinden o safhada imal edilen çeşitli mamullere verilecek payların otomatik olarak hesaplanması olanağı da bulunabilir. Fakat, işçilik maliyetinin dağıtımında asıl büyük kolaylığı sağlayan makineler hiç kuşkusuz bilgisayarlardır. Bilgisayarlarda sınıflama işlemleri büyük bir hız ve güvenlikle yapılabildiğinden, maliyet türleri, maliyet yerleri ve siparişler bakımından istenen her türlü sınıflama ve gruplamalar kolaylıkla elde edilebilir.

 

3. Bazı Özel Sorunlar

 

Malzeme maliyetlerinde olduğu gibi, işçilik maliyetlerinde de ele alınması gereken bazı özel sorunlar vardır. Bunlardan bir kısmı dolaysız ve dolaylı işçilik ayrımı ile, diğer bir kısmı da bazı ücretlerin zaman içerisinde anormal bir şekilde dağılışı ile ilgilidir. Bu konu, aslında, genel imalat maliyetleri konusuna girmekle birlikte, işçilik maliyetlerinin toplu olarak incelenmesi bakımından burada ele alınmıştır.

 

a)     Ek çalışma farkları

 

Ek çalışma için ödenen farkların (%50 veya %100) dolaysız işçilik mi, yoksa dolaylı işçilik mi sayılması gerekeceği tartışmalı konulardan biridir. Bir işin günlük olağan çalışma saatlerinin dışında yapılan kısmının yol açtığı ek çalışma (fazla mesai) farkları, direkt işçilik mi sayılmalı, yoksa bütün imalata götürü olarak katılmalı mıdır? Kural olarak şöyle denebilir: Özel bir iş ivedi olduğu için olağan çalışma saatleri dışında da çalışmayı gerektiriyorsa, bu durumda ek çalışma farklarının da dolaysız işçilik sayılarak doğrudan doğruya o siparişe yüklenmesi gerekir. Muhtemelen maliyetteki bu fark, fiyatı da yükseltecek ve müşteri tarafından karşılanacaktır. Buna karşılık, ek çalışma yapılması adeta normal hale gelmişse, o zaman ek çalışma farkının genel imalat maliyetlerine katılması ve o yoldan bütün imalata  götürü olarak dağıtılması gerekir. Bu sonuncu durumda, işletmede bir kapasite darlığı olduğu, fakat henüz çift vardiya çalışmasına yetecek miktarda iş de olmadığından, her gün birkaç saatlik fazla mesai ile kapasite eksikliğinin giderilmesi yönüne girdiği varsayılabilir.

 

Örnek:

 

X-15 numaralı sipariş üzerinde K işçisi 32 saat çalışmıştır. Bunun 10 saati ek çalışmadır. Normal saat ücreti 1.000.000 TL, ek çalışma zammı ise %50’ dir. Sipariş özel ve ivedi varsayıldığında günlük defter kaydı şu biçimi alır.

 

         X-15 Nolu sipariş hesabı                                    37.000.000                             (22x1.000.000 + 10x1.500.000)

                            İşçilik maliyetleri hesabı                           37.000.000

 

         Ek çalışmanın olağan sayıldığı durumda, Kaydın şöyle olması gerekir.

 

         X-15 Nolu sipariş hesabı                                    32.000.000

                   (32x1.000.00)     

         Genel imalat maliyetleri                                       5.000.000

                   (10x500.000)                         

                            İşçilik maliyetleri hesabı                           37.000.000

 

 

b)     Tatil ücretleri

 

Yıllık ücretli izinlerin ve ücretli genel tatillerin yıl içinde düzensiz bir dağılış gösterdiği bilinir. Ücretli izinler genellikle yaz aylarına toplandığından, o aylardaki genel imalat maliyetleri de çok yükselebilir. Bu nedenle bir karşılık Hesabı kullanarak, bu maliyetlerin aylara eşit bir biçimde dağıtılması gerekir.

 

Örnek:

 

Yıllık izin ve tatil ücretlerinin 3.600.000 TL olarak tahmin edildiğini varsayalım. Haziran sonuna kadar izin ücreti olarak hiçbir ödeme yapılmadığı, buna karşın temmuzda fiilen 1.400.000 TL izin ücreti ödendiği durumda, Ocak ve temmuz aylarına ait günlük defter kayıtları kısaca şu biçimi alır;

 

1)     Ocak ayındaki kayıt

 

Her ay yapılması gereken kayıt şudur:

         Genel imalat maliyetleri hesabı                300.000

                   (3.600.000/12)

                            izin ücretleri karşılık hesabı                     300.000

2)     Temmuz ayındaki kayıt

 

Her ay yapılması gereken kayıt:

         Genel imalat maliyetleri hesabı                300.000     

                   İzin ücretleri karşılık hesabı                     300.000

Fiili ödeme yapıldığı zaman gerekli kayıt:

 

İzin ücretleri karşılık hesabı                               1.400.000

         Kasa hesabı                                                        1.400.000

 

Yıl sonuna kadar fiilen ödenen izin ücretleri 3.820.000 TL olduğunda, yıl içinde genel imalat maliyetleri hesabıyla imalata yüklenen 3.600.000 lirayı aşan 220.000 lira da maliyetlere yansıtılabilir.

 

         Genel imalat maliyetleri hesabı                          220.000     

                   İzin Ücretleri karşılık hesabı                               220.000

 

         Durumu karşılık hesabından da izleyebiliriz:

İzin Ücretleri karşılık hesabı

 

Kasa                            1.400.000                                             .                                             .	300.000                          G.İ.M       . 300.000
Kasa                            3.820.000	3.600.000                        G.İ.M 220.000                           G.İ.M
3.820.000	3.820.000

 

 

c)     Yıllık ikramiyeler

 

İşçilere yıl içinde ödenecek ikramiye, toplu prim ve kar paylarının kesin tutarları ancak yıl sonunda belli olacağından, bunların yıl içinde maliyetlere yüklenmesinde de yukarıdakine benzer bir yol izlenir. Yapılacak şey bunların yıllık tutarlarını tahmin edip, her ay bu tutarın 1/12 sini karşılık hesabı kullanarak genel imalat maliyetlerine yazmaktır.

 

 

 

Örnek:

         1987 yılında ödenecek ikramiye ve primler toplamının 9.000.000 TL olacağı beklensin ve fiili ödeme 8.800.000 TL olsun.

 

1)     Her ay yapılacak kayıt:

 

Genel imalat maliyetleri hesabı                          750.000

         İşçi ikramiyeleri karşılık hesabı                          750.000     

 

2)     İkramiye fiilen ödenince yapılacak kayıt:

 

İşçi ikramiyeleri karşılık hesabı                          8.800.000

         Kasa hesabı                                                        8.800.000

 

Yıl içerisinde maliyetlere yüklenen 9.000.000 TL ile fiilen yapılan ödemeler tutarı olan 8.800.000 TL arasındaki farkı oluşturan 200.000 TL yıl sonunda genel imalat maliyetleri hesabına aktarılarak karşılık hesabı kapatılır. Yevmiye maddesi şöyle olur.

 

İşçi ikramiyeleri karşılık hesabı                                   200.000

                   Genel imalat maliyetleri hesabı                                   200.000

 

Karşılık hesabı şu şeklini alır:

İşçi ikramiyeleri karşılık hesabı

 

	750. 000                   G.İ.M
Kasa                     8.800.000 G.İ.M                       200.000	9.000.000                    G.İ.M
9000.000	9.000.000

 

 

 

d)     Kıdem tazminatı

 

Ülkemizde işçilik maliyetleri ile ilgili diğer bir sorun ad kıdem tazminatıdır. Kıdem tazminatı iş hukukumuza 1936 yılında, 3008 sayılı iş kanunu ile girmiştir. Zaman içinde çeşitli değişikliklere uğrayan kıdem tazminatı ile ilgili hükümlerde ilk büyük değişiklik 4.7.1975 tarihinde 1927 sayılı yasa ile, sonraki önemli değişiklik de 23.10.1980 tarihinde 2320 sayılı yasa ile yapılmıştır. İş Kanunu’ nun 14. maddesinde düzenlenmiş olan kıdem tazminatı daha sonra da bazı değişikliklere uğramıştır.

 

İş akdinin, İş Kanunu’ nun14. maddesindeki durumlara uygun olarak feshedilmesi veya sona ermesi durumunda, her tam yılı için işverence işçiye, 30 günlük ücreti tutarınca kıdem tazminatı ödenir. 30 günlük süre hizmet akitleri veya toplu sözleşmelerle işçi lehine değiştirilebilir; fakat kıdem tazminatının yıllık miktarı, Devlet Memurları Kanunu’ na tabi en yüksek dereceli devlet memuruna Emekli Sandığı Kanunu hükümlerine göre bir hizmet yılı için ödenecek azami emeklilik ikramiyesini geçemez.

 

Kanun, kıdem tazminatı sorumluluğunun işverence sigorta ettirilmesini yasaklamakla beraber, işverenin sorumluluğu altında sadece yaşlılık, emeklilik, malullük, ölüm ve toptan ödeme hallerine mahsus olmak üzere, yeni bir kanunla fon kurulacağı hükmünü getirmiştir. Ancak böyle bir fon henüz kurulmuş değildir.

 

Kıdem tazminatı ödeme yükümlülüğü işverenlerde bulunduğu sürece, bir işgörenin işletme için iki tür maliyetinden söz edilebilir: Birincisi, kendisine çalıştığı sürece ödenen ücretler; ikincisi, işten ayrıldığı zaman topluca ödenen kıdem tazminatı. Yukarıdaki bölümlerde işgücü maliyetinden söz edilirken, bunlardan sadece birincisi üzerinde durulmuştur. İkinci maliyet türü olan kıdem tazminatının maliyetlere nasıl yükleneceği tartışma konusudur. Sorunun önemi basit bir örnekle açıklanabilir: Bir işyerinde 25 yıl çalışmış olan bir işçinin son 30 güne ait brüt ücreti, tüm yan ödemelerle birlikte, 8.500.000 TL’ dir. Bu işçi, işveren tarafından işten çıkarıldığında veya emekli olduğunda, kendisine ödenecek kıdem tazminatı tutarı (25x8.500.000=) 212.500.000 TL olacaktır. Bu tutarın ödeme yapıldığı yıl gider kaydedip vergi matrahından da düşüleceği kuşkusuzdur.

 

Temel sorun, ödenen bu kıdem tazminatının mamul maliyetlerine nasıl yansıtılacağıdır. Ödenen tazminatın tümünü o yılın maliyetlerine yüklemek maliyetleme ilkeleriyle bağdaşmaz. Tazminat birden bire ortaya çıkan arızi bir maliyet türü olmayıp, işgörenlerin çalışma sürelerince oluşan yasal bir hakları ve alacaklarıdır. Bu nedenle, zaman içinde oluşan bu alacak için muhasebe kurallarına uygun yıllık karşılıklar ayırmak ve kıdem tazminatını bu yolla maliyetlere yansıtmak gerekir.

 

Böylece, işgücü maliyetleri daha gerçekçi bir biçimde hesaplanmış olacağı gibi, işletmeler de bu tazminatı karşılayabilecek fonları sağlamak olanağı bulabilirler. Burada söz konusu olan karşılıkların tutarlarının hesaplandırılmasında, kuşkusuz, aktuarya hesaplarının kullanılması gerekir. Bu karşılıkların vergi matrahında düşülmesi kuramsal olarak savunulabilirse de, bu tür bir uygulama ancak vergi kanununda gerekli değişikler yapıldıktan sonra yaygın bir biçimde gerçekleştirilebilir. Kanunda öngörülen fon kurulduğu taktirde, İşletmelerce fona ödenecek primlerin maliyetlere yansıtılması mümkün olacaktır.

 

Fordist Sisteminin Tipik Bakış Açısı